Šis darbas atliktas LLRI projekto „Lietuvos teisinės bazės gerinimas nevyriausybinių organizacijų veiklos ir plėtros atžvilgiu“ rėmuose, kuris buvo įgyvendinamas 2005 m. pradžioje. Darbe pateikiami siūlymai, kaip suderinti pelno nesiekiančių juridinių asmenų finansinę apskaitą ir mokestinę atskaitomybę. Rekomendacijos buvo suformuluotos apžvelgus patvirtinto NVO buhalterinės apskaitos reglamento problematiką ir jo įtaką NVO veiklai Lietuvoje ir pateiktos Valstybinei mokesčių inspekcijai.
Kiekvieno juridinio asmens apskaitos organizavimo procesą sudaro vidinė apskaita, finansinė ir mokestinė atskaitomybės. Finansinės atskaitomybės tikslas yra įvertinti veiklos rezultatą siekiant žinoti realią padėtį, o mokestinės atskaitomybės – apmokestinti veiklos rezultatą. Nuo šių metų pelno nesiekiantys juridiniai asmenys buhalterinę apskaitą tvarko ir finansinę atskaitomybę sudaro vadovaudamiesi naujomis “Pelno nesiekiančių ribotos civilinės atsakomybės juridinių asmenų buhalterinės apskaitos ir finansinės atskaitomybės sudarymo ir pateikimo taisyklėmis”, patvirtintomis 2004 metų lapkričio 22 dieną LR Finansų ministro įsakymu Nr.1K-372. Pagal šias taisykles pelno nesiekiančių vienetų veiklos rezultatas yra apibūdinamas kaip skirtumas tarp pajamų ir bendrųjų sąnaudų, sumažintų kompensuotomis sąnaudomis. Iš esmės tai yra pelno rodiklis.
Toks rezultatų vertinimas nevisiškai atspindi pelno nesiekiančių subjektų apskaitos poreikius, nes pelno nesiekiančių vienetų pagrindinė veikla yra visuomenei naudinga veikla, o komercinė veikla yra tik šalutinė. Taigi galima sakyti, kad pelno nesiekiančių vienetų sudaryta finansinė atskaitomybė pagal naujas apskaitos taisykles nepateikia išsamaus veiklos rezultatų įvertinimo, o tik komercinės veiklos įvertinimą.
Tai, kad pelno nesiekiantys vienetai vykdo ne vien tik komercinę, bet ir nekomercinę („visuomenei naudingą“) veiklą, sukelia problemas ne tik pelno nesiekiančių vienetų finansinėje apskaitoje, bet ir mokestinėje atskaitomybėje, kuri turi pateikti veiklos rezultatus apmokestinimui. Dėl to šiems juridiniams asmenims perėjimas nuo finansinės atskaitomybės prie mokestinės apskaitos tapo gana painus. Tai tapo ypač aktualu nuo 2005 metų, kai pelno nesiekiantys juridiniai asmenys, priėmus PMĮ 5 str. pakeitimus, tapo pelno mokesčio mokėtojais.
Pateikiame savo išvadas dėl pelno nesiekiančių juridinių asmenų apskaitos organizavimo problemų.
1. Finansinės apskaitos objektas yra visa juridinio asmens veikla. Pelno nesiekiančių juridinių asmenų veikla yra dvejopa: visuomenei naudinga veikla ir komercinė veikla. Šių veiklų skirtumai yra esminiai, tačiau tuo pačiu jas vykdo vienas ir tas pats juridinis asmuo. Iki šiol teisės aktai, reglamentuojantys pelno nesiekiančių juridinių asmenų veiklą, nepateikia tikslių procesinių veiklų atskyrimo kriterijų, tad iki šiol nėra sąvokų aiškumo.
Siūlytume naujuose VMI prie FM komentaruose, skirtuose pelno nesiekiantiems vienetams, apibūdinti šias sąvokas. Mūsų nuomone, pagrindinis bruožas, kuris padeda atskirti komercinę veiklą nuo visuomenei naudingos veiklos yra tos veiklos išlaidų, sąnaudų kompensavimo šaltinis:
– jeigu veiklos, kurią vykdo pelno nesiekiantys juridiniai asmenys, sąnaudos yra kompensuojamos iš įplaukų, gautų iš juridinio asmens, kuris ir gauna šias paslaugas ir prekes, t.y. gauna ekonominę naudą, tuomet tokia veikla yra komercinė;
– jeigu veikla, kurią vykdo pelno nesiekiantys juridiniai asmenys, yra remiama, ir jos išlaidos yra kompensuojamos iš finansavimo (paramos, narių mokesčių, tikslinių įnašų ir t.t.), gauto iš asmenų, kurie jokios ekonominės naudos negauna betarpiškai iš pelno nesiekiančio asmens, yra visuomenei naudinga veikla.
Pelno nesiekiančių juridinių asmenų veiklą apibūdinančių sąvokų aiškumas visų pirma padėtų vieningai suprasti pelno nesiekiančių vienetų finansinės apskaitos objektą (juridinį asmenį visumoje), kaip komercinės ir visuomenei naudingos veiklos derinį, o tuo pačiu teisingai įvertinti ir nustatyti šių veiklų rezultatus.
2. Pelno nesiekiantys vienetai, vykdydami veiklą, gauna įvairių rūšių finansavimą, pajamas, ir patiria atitinkamas sąnaudas. Pelno nesiekiančių juridinių asmenų buhalterinės apskaitos ir finansinės atskaitomybės sudarymo ir pateikimo taisyklėse įvardinta pajamų bei finansavimo apskaitos tvarka leidžia įvertinti pajamas, gautas iš komercinės veiklos, ir finansavimą, gautą visuomenei naudingai veiklai vykdyti. Sąnaudų apskaitos tvarka, numatyta šiose taisyklėse, vienetų patirtas sąnaudas neskirsto jų į sąnaudas, kurios uždirba komercinės veiklos pajamas, ir sąnaudas, kurios atsiranda visuomenei naudingos veiklos procese. Tai sudaro galimybes įvairiai interpretuoti pelno nesiekiančių juridinių asmenų veiklos rezultatus, nes pajamos, gautos iš komercinės veiklos, ir finansavimas, skirtas visuomenei naudingai veiklai vykdyti, apskaitomi atskirai, o patirtos sąnaudos apskaitoje neskirstomos į komercinės veiklos ir nekomercinės veiklos. Tačiau esant menkam apibrėžtumui kyla pavojus, jog pačių pelno nesiekiančių juridinių vienetų pasirinkta tvarka bus ginčijama, ypač kai finansinė apskaita bus naudojama mokestinei apskaitai.
Laikantis pajamų ir sąnaudų palyginimo principo, siūlytume naujuose VMI prie FM komentaruose tiksliai ir vienareikšmiai nurodyti, kad sąnaudų priskyrimo bei paskirstymo tarp komercinės ir visuomenei naudingos veiklos principus nusistatytų pats pelno nesiekiantis vienetas savo apskaitos politikoje. Tai leistų, nustačius komercinės veiklos ir visuomenei naudingos veiklos sąnaudas, teisingai įvertinti ir šių veiklų rezultatus.
3. Veiklos rezultatų ataskaita – pelno nesiekiančių juridinių asmenų veiklos rezultatus įvertinanti finansinė ataskaita. Šioje ataskaitoje pateikto pelno rodiklio nepakanka įvertinti pelno nesiekiančių juridinių asmenų ir visuomenei naudingos veiklos rezultatus. Veiklos rezultatų ataskaitoje pateiktas straipsnis “Veiklos rezultatas prieš apmokestinimą“ parodo tik pelno nesiekiančių juridinių asmenų komercinės veiklos rezultatus.
Kita pelno nesiekiančių juridinių asmenų veiklos pusei – visuomenei naudingai veiklai apibūdinti, jos rezultatams atspindėti naudotini tokie rodikliai, kaip gautas finansavimas, jo panaudojimas pagal paskirtį (pagal įstatuose numatytus veiklos tikslus) bei gauto finansavimo likutis, užtikrinantis veiklos tęstinumą. Remiantis būtent šiais duomenimis galima kalbėti apie visuomenei naudingos veiklos rezultatus. Panašūs duomenys jau yra teikiami VMI ataskaitoje „Paramos gavimo ir panaudojimo metinė ataskaita“ FR0478. Pagal pateiktas finansavimo panaudojimo ataskaitas pelno nesiekiantys vienetai yra kontroliuojami, ar tikslingai yra panaudotos visuomenei naudingai veiklai skirtos lėšos. Jeigu tos lėšos panaudojamos netikslingai, jas reikia grąžinti. Visuomenei naudinga veikla nebus iš viso finansuojama. Taigi, visuomenei naudingos veiklos rezultatus apsprendžia ne pelnas, o tikslingas finansavimo panaudojimas. Tiesa, šios ataskaitos formos straipsnius reikėtų koreguoti, pritaikant prie finansavimo ir jo panaudojimo apskaitos duomenų, nes minėta ataskaita sudaroma remiantis piniginiu principu. Beje, pelno nesiekiantys vienetai ataskaitas už gautą finansavimą bei jo panaudojimą paprastai turi teikti ir finansuotojams, iš kurių gautas finansavimas.
Sisteminant ir supaprastinant pelno nesiekiančių vienetų finansinę atskaitomybę siūlytume pelno nesiekiančių juridinių asmenų veikos rezultatams įvertinti teikti iš viso dvi ataskaitas:
– komercinės veiklos rezultatų ataskaitą ir
– visuomenei naudingos veiklos rezultatų (gauto finansavimo ir jo panaudojimo) ataskaitą.
Pelno nesiekiantys juridiniai asmenys tik komercinės veiklos rezultatų ataskaitoje pateiktą „rezultatą prieš apmokestinimą“ turėtų koreguoti Pelno mokesčio įstatyme nustatytais neleidžiamais atskaitymais ir neapmokestinamomis pajamomis. Visuomenei naudingos veiklos rezultatai, t.y. gautas finansavimas, sąnaudos (išlaidos), kurios yra kompensuotos iš finansavimo, finansavimo likutis metų pabaigai, pateikti visuomenei naudingos veiklos rezultatų ataskaitoje, pagal Pelno mokesčio įstatymą neturėtų būti koreguojami.
